今天讨论的主题是——《增值税法》实施前后增值税预缴税款情形的对比。
所谓预缴税款是指，纳税人在增值税纳税义务发生时间前须按照规定向指定的预缴地税务机关预先申报缴纳部分增值税税款，待达到增值税纳税义务发生时间时再向机构地税务机关完整申报并缴纳剩余增值税税款。预缴税款的目的是为了平衡应税交易发生地与纳税人机构所在地之间的税收平衡，以应税地征收税款代替财政转移支付的方式支持应税交易发生地的经济建设。
《增值税法》实施前后的预缴税款情形如表1和表2所示。
《增值税法》实施前的预缴税款一览表 |
序号 | 预缴情形 | 法律依据 | 预征率 |
1 | 辅导期纳税人在一个月内二次申领增值税专用发票 | 《国家税务总局关于印发<增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法>的通知》（国税发〔2010〕40号，已被《国家税务总局关于增值税一般纳税人登记管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2026年第2号）自2026年1月1日起全文废止）① | 3% |
2 | 采取增值税汇总纳税的总分机构 | 《财政部国家税务总局关于固定业户总分支机构增值税汇总纳税有关政策的通知》（财税〔2012〕9号） 《财政部 国家税务总局关于重新印发<总分机构试点纳税人增值税计算缴纳暂行办法>的通知》（财税〔2013〕74号）② | 预征率由负责审批的税务机关和财政部门共同确定 |
3 | 跨省提供生产性劳务的油气田企业 | 《财政部 国家税务总局关于印发<油气田企业增值税管理办法>的通知》（财税〔2009〕8号）③ | 3% |
4 | 采取预售方式销售房地产项目 | 财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》 《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）④ | 3% |
5 | 跨县（市、区）提供建筑服务 | 财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》 《国家税务总局关于发布<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）⑤ | 一般计税：2% 简易计税：3% |
6 | 采取预收款方式提供建筑服务 | 《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）⑥ | 一般计税：2% 简易计税：3% |
7 | 异地出租不动产（土地使用权） | 财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》 《国家税务总局关于发布<纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第16号）⑦ | 一般计税：2% 简易计税：5% |
8 | 销售不动产 | 财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》 《国家税务总局关于发布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）⑧ | 5% |
表1 《增值税法》实施前的预缴税款一览表
《增值税法》实施后的预缴税款一览表 |
序号 | 预缴情形 | 法律依据 | 预征率 |
1 | 跨地级行政区（直辖市下辖县区）提供建筑服务 | 《增值税法实施条例》 《财政部 税务总局关于发布<增值税预缴税款管理办法>的公告》（财政部 税务总局公告2026年第14号）⑨ | 一般计税：2% 简易计税：3% |
2 | 采取预收款方式提供建筑服务 | 《增值税法实施条例》 《财政部 税务总局关于发布<增值税预缴税款管理办法>的公告》（财政部 税务总局公告2026年第14号）⑩ | 一般计税：2% 简易计税：3% |
3 | 采取预售方式销售房地产项目 | 《增值税法实施条例》 《财政部 税务总局关于发布<增值税预缴税款管理办法>的公告》（财政部 税务总局公告2026年第14号）⑪ | 3% |
4 | 异地转让/出租不动产 | 《增值税法实施条例》 《财政部 税务总局关于发布<增值税预缴税款管理办法>的公告》（财政部 税务总局公告2026年第14号）⑫ | 出租：一般计税2%；简易计税3% |
转让：一般纳税人5%，小规模纳税人3% |
5 | 跨省提供生产生活服务的油气田企业 | 《增值税法实施条例》 《财政部 税务总局关于发布<增值税预缴税款管理办法>的公告》（财政部 税务总局公告2026年第14号）⑬ | 新疆地区5%，其他地区3% |
表2 《增值税法》实施后的预缴税款一览表
二、《增值税法》实施前后的预缴税款法律依据
1.《增值税法》实施前的预缴税款法律依据
①辅导期纳税人在一个月内二次申领增值税专用发票：《国家税务总局关于印发<增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法>的通知》（国税发〔2010〕40号，已被《国家税务总局关于增值税一般纳税人登记管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2026年第2号）自2026年1月1日起全文废止）第九条规定，“辅导期纳税人一个月内多次领用专用发票的，应从当月第二次领用专用发票起，按照上一次已领用并开具的专用发票销售额的3%预缴增值税，未预缴增值税的，主管税务机关不得向其发放专用发票。”
②采取增值税汇总纳税的总分机构：《财政部国家税务总局关于固定业户总分支机构增值税汇总纳税有关政策的通知》（财税〔2012〕9号）规定，经审批同意增值税汇总纳税的总分机构，如选择“预征率方式”，则分支机构以当期实现的应税销售额按预征率计算预缴增值税，分别申报纳税。
③跨省提供生产性劳务的油气田企业：《财政部 国家税务总局关于印发<油气田企业增值税管理办法>的通知》（财税〔2009〕8号）第十一条规定，“油气田企业跨省、自治区、直辖市提供生产性劳务，应当在劳务发生地按3%预征率计算缴纳增值税。在劳务发生地预缴的税款可从其应纳增值税中抵减。”
④采取预售方式销售房地产项目：财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第8项第9目规定，“房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。”
《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）第十条规定，“一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。”；第十九条规定，“房地产开发企业中的小规模纳税人（以下简称小规模纳税人）采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。”
⑤跨县（市、区）提供建筑服务：针对跨区域提供建筑服务且适用一般计税方法的一般纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第7项第4目规定，“一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2％的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）第四条第1项规定，“一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2％的预征率计算应预缴税款。”
针对跨区域提供建筑服务且适用简易计税方法的一般纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第7项第5目规定，“一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）第四条第2项规定，“一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应预缴税款。”
针对跨区域提供建筑服务的小规模纳税人。财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第7项第6目规定，“试点纳税人中的小规模纳税人（以下称小规模纳税人）跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）第四条第3项规定，“小规模纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应预缴税款。”
⑥采取预收款方式提供建筑服务：《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）第三条规定，“纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照本条第三款规定的预征率预缴增值税。
按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。
适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。”
⑦异地出租不动产（土地使用权）：针对异地出租不动产（土地使用权）且适用简易计税方法的一般纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第9项第1目规定，“一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法,按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人出租其2016年4月30日前取得的与机构所在地不在同一县（市）的不动产，应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第16号）第三条第1项规定，“一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算应纳税额。不动产所在地与机构所在地不在同一县（市、区）的，纳税人应按照上述计税方法向不动产所在地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”
针对异地出租不动产（土地使用权）且适用一般计税方法的一般纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第9项第3目规定，“一般纳税人出租其2016年5月1日后取得的、与机构所在地不在同一县（市）的不动产，应按照3％的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第16号）第三条第2项规定，“一般纳税人出租其2016年5月1日后取得的不动产，适用一般计税方法计税。不动产所在地与机构所在地不在同一县（市、区）的，纳税人应按照3％的预征率向不动产所在地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”
针对异地出租不动产（土地使用权）的小规模纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第9项第4目规定，“小规模纳税人出租其取得的不动产（不含个人出租住房），应按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人出租与机构所在地不在同一县（市）的不动产，应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”《国家税务总局关于发布<纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第16号）第四条第1项规定，“单位和个体工商户出租不动产（不含个体工商户出租住房），按照5%的征收率计算应纳税额。个体工商户出租住房，按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额。不动产所在地与机构所在地不在同一县（市、区）的，纳税人应按照上述计税方法向不动产所在地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”
⑧销售不动产：针对销售不动产（不含自建）且适用简易计税方法的一般纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第8项第1目规定，“一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）第三条第1项规定，“一般纳税人转让其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”
针对销售自建的不动产且适用简易计税方法的一般纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第8项第2目规定，“一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）第三条第2项规定，“一般纳税人转让其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”
针对销售不动产（不含自建）且适用一般计税方法的一般纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第8项第3目规定，“一般纳税人销售其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）第三条第3项规定，“一般纳税人转让其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，选择适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”，第5项规定，“一般纳税人转让其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”
针对销售自建的不动产且适用一般计税方法的一般纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第8项第4目规定，“一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）第三条第4项规定，“一般纳税人转让其2016年4月30日前自建的不动产，选择适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”，第6项规定，“一般纳税人转让其2016年5月1日后自建的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。”
针对销售不动产（不含自建）的小规模纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第8项第5目规定，“小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”；《国家税务总局关于发布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）第四条第1项规定，“小规模纳税人转让其取得（不含自建）的不动产，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。”
针对销售自建的不动产的小规模纳税人，财税36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第8项第6目规定，“小规模纳税人销售其自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。” 《国家税务总局关于发布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第14号）第四条第2项规定，“小规模纳税人转让其自建的不动产，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。除其他个人之外的小规模纳税人，应按照本条规定的计税方法向不动产所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税；其他个人按照本条规定的计税方法向不动产所在地主管地税机关申报纳税。”
2.《增值税法》实施后的预缴税款法律依据
⑨跨地级行政区（直辖市下辖县区）提供建筑服务：《增值税预缴税款管理办法》（财政部 税务总局公告2026年第14号）第三条规定，“纳税人跨地级行政区（直辖市下辖县区）提供建筑服务（以下简称跨地区提供建筑服务），应当按照规定的纳税义务发生时间，向建筑服务发生地主管税务机关预缴增值税。”；第四条规定，“纳税人跨地区提供建筑服务，适用一般计税方法计税的预征率为2%，适用简易计税方法计税的预征率为3%。”
⑩采取预收款方式提供建筑服务：《增值税预缴税款管理办法》（财政部 税务总局公告2026年第14号）第七条规定，“纳税人采取预收款方式提供建筑服务，除本条第二款规定外，向机构所在地主管税务机关预缴增值税。纳税人跨地区提供建筑服务收取预收款的，向建筑服务发生地主管税务机关预缴增值税，纳税义务发生后不再预缴增值税。”；第八条规定，“纳税人采取预收款方式提供建筑服务，适用一般计税方法计税的预征率为2%，适用简易计税方法计税的预征率为3%。”
⑪采取预售方式销售房地产项目：《增值税预缴税款管理办法》（财政部 税务总局公告2026年第14号）第十一条规定，“纳税人采取预售方式销售房地产项目，向机构所在地主管税务机关预缴增值税。”；第十二条规定，“房地产开发企业采取预售方式销售自行开发的房地产项目，以当期取得的预收款和3%的预征率按照下列公式计算应预缴的增值税：应预缴税款=当期取得的预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%”
⑫异地转让/出租不动产：《增值税预缴税款管理办法》（财政部 税务总局公告2026年第14号）第十四条规定，“纳税人转让或者出租与机构所在地不在同一县（市、区、旗，下同）内的不动产，应当按照规定的纳税义务发生时间，向不动产所在地主管税务机关预缴增值税。”；第十五条规定，“纳税人转让与机构所在地不在同一县内的不动产，一般纳税人预征率为5%，小规模纳税人预征率为3%。”；第十九条规定，“一般纳税人出租与机构所在地不在同一县内的不动产，适用一般计税方法计税的预征率为3%，适用简易计税方法计税的预征率为5%。小规模纳税人出租与机构所在地不在同一县内的不动产（不含小规模纳税人中的个体工商户出租住房），预征率为3%；小规模纳税人中的个体工商户出租与机构所在地不在同一县内的住房，按照实际征收率确认预征率。”
⑬跨省提供生产生活服务的油气田企业：《增值税预缴税款管理办法》（财政部 税务总局公告2026年第14号）第二十二条规定，“油气田企业跨省、自治区、直辖市（以下统称省）销售与生产原油、天然气相关的服务，应当按照规定的纳税义务发生时间，向服务发生地主管税务机关预缴增值税。”；第二十三条规定，“油气田企业跨省销售与生产原油、天然气相关的服务，新疆地区预征率为5%，其他地区预征率为3%。”
三、《增值税法》实施前后的预缴税款的BUG
针对《增值税法》实施前后的预缴税款情形，在实务中均存在以下BUG：
1.针对预缴义务人自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，《增值税法》实施前后均规定“由机构所在地主管税务机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理”。也就是说，处理权限由预缴义务人的机构所在地主管税务机关独享。
但是，预缴义务人“自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款”可能区分以下两种情形：一是预缴义务人向指定的预缴地税务机关进行了预缴申报，但未如数缴纳对应的预缴税款；二是预缴义务人未向指定的预缴地税务机关进行预缴申报，从而也未缴纳对应的预缴税款。对于情形一，如果按照前述规定的字面意义理解，由预缴义务人的机构所在地主管税务机关专享处理权限，则预缴义务人在向其机构所在地主管税务机关补缴了对应的预缴税款及滞纳金后，其在预缴地税务机关仍存在欠税记录；但如果由预缴地税务机关向预缴义务人追缴税款及滞纳金，则既不符合处理权限由预缴义务人的机构所在地主管税务机关独享的规定，而且如果预缴义务人已向其机构所在地主管税务机关补缴了对应的预缴税款及滞纳金，则会造成预缴义务人须两次缴纳预缴税款，且向其机构所在地主管税务机关申请退税时，其机构所在地主管税务机关会以前述规定加以拒绝。这就事实上造成了预缴义务人重复缴税的局面。
2.预缴义务人办理税务注销时，如存在多缴的预缴税款时，是向预缴地税务机关还是向机构所在地税务机关申请退还多缴的预缴税款，《增值税法》实施前后均未对此作出明确规定。如果向机构所在地税务机关申请退税，则机构所在地税务机关会以不存在税款入库记录为由加以拒绝；如果向预缴地税务机关申请退税，则预缴地税务机关会以其不属于本地税务机关管辖户为由拒绝办理。
