增值税法第十一学习笔记之简易计税及优惠享受

作者郭江

第十一条适用简易计税方法计算缴纳增值税的征收率为百分之三。

【深度解读】

　　本条是《增值税法》中将“征收率”这一关键税收要素予以法律定型的核心条款。它用最简洁的表述，确立了适用于小规模纳税人及特定应税交易的简易计税方法的核心参数。其立法过程，是我国税收治理中 “稳定市场主体长期预期” 与 “保留相机抉择宏观调节空间” 两者精妙平衡的典范，标志着以3%为代表的征收率从一项长期执行的阶段性政策，升华为具有法律稳定性的制度基石。

一、历史沿革与法规体系演进（1994-2026）

　　本条所规定的“百分之三”征收率，其历史可追溯至增值税制度建立之初，并在近三十年的实践中，特别是通过2014年以来的大规模“减税降费”，最终被确认为法定基准。

第一阶段：统一6% 征收率（1994 年 1 月 1 日 - 1998 年 6 月 30 日）

1. 起止时间

生效：1994 年 1 月 1 日（税制改革启动）

截止：1998 年 6 月 30 日（商业征收率调整前）

2. 核心政策

所有小规模纳税人（不分行业）统一适用6% 征收率，不得抵扣进项税额，按 “销售额 ×6%” 计算应纳税额。

3. 依据文件及原文条款

文件1：《中华人民共和国增值税暂行条例》（1993 年国务院令第 134 号，1994 年 1 月 1 日施行）第十二条：“小规模纳税人销售货物或者应税劳务的征收率为6%。征收率的调整，由国务院决定。”第十三条：“小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和本条例第十二条规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：应纳税额＝销售额 × 征收率。”

文件2：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（1993 年财法字 [1993] 38 号，1994 年 1 月 1 日施行）第三十条：“小规模纳税人的销售额不包括其应纳税额。小规模纳税人销售货物或者应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按下列公式计算销售额：销售额＝含税销售额 ÷（1＋征收率）。”第三十三条：“除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。”

第二阶段：分行业差异化征收率（1998 年 7 月 1 日 - 2008 年 12 月 31 日）

起止时间

生效：1998 年 7 月 1 日（商业政策调整）

截止：2008 年 12 月 31 日（2009 年统一征收率前）

2. 核心政策

工业类小规模纳税人（从事货物生产/ 应税劳务）：维持 6% 征收率

商业类小规模纳税人（从事货物批发/ 零售）：降至 4% 征收率

划分标准：以“主营业务是否为商业” 界定，商业企业年应税销售额 180 万元以下一律按小规模纳税人 4% 征收。

3. 依据文件及原文条款

文件1：《国务院关于调整小规模商业企业增值税政策的决定》（国发明电〔1998〕2号，1998年7月1日施行，《关于贯彻国务院有关完善小规模商业企业增值税政策的决定的通知》财税〔1998〕113号）

原文核心：“从 1998 年 7 月 1 日起，凡年应税销售额在 180 万元以下的小规模商业企业，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人，均应按照小规模纳税人的规定征收增值税，同时决定将商业企业小规模纳税人的增值税征收率由6% 调减为4%。”

文件2：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（1993 年财法字 [1993] 38 号，1998 年政策调整后延续适用）第二十八条（1998 年未修订）：“小规模纳税人的标准为：（一）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应税销售额在 100 万元以下的；（二）除本条第一款第（一）项规定以外的纳税人，年应税销售额在 180 万元以下的。”（明确商业小规模纳税人标准及 4% 适用范围）

文件3：《增值税暂行条例》（1993 年国务院令第 134 号，1998 年未修订核心条款）第十二条：“征收率的调整，由国务院决定”（为1998 年商业征收率调整提供法律依据）

第三阶段：全行业统一3% 征收率（2009 年 1 月 1 日 - 2015 年 12 月 31 日）

1. 起止时间

生效：2009 年 1 月 1 日（增值税转型改革同步实施）

截止：2015 年 12 月 31 日（全面营改增前）

2. 核心政策

取消工业/ 商业分档，所有小规模纳税人（含货物销售、加工修理修配劳务）统一适用 3% 征收率

同步废止“小规模纳税人转一般纳税人后不得转回”的刚性规定（但常规仍为单向选择）

营改增试点启动（2012 年 1 月 1 日起上海交通运输业和部分现代服务业试点）：试点行业小规模纳税人同步适用 3% 征收率，不新增特殊征收率。

3. 依据文件及原文条款

文件1：《中华人民共和国增值税暂行条例》（2008 年国务院令第 538 号修订，2009 年 1 月 1 日施行）第十二条：“小规模纳税人增值税征收率为 3%。征收率的调整，由国务院决定。”（首次统一征收率为3%）第十三条：“小规模纳税人以外的纳税人应当向主管税务机关办理登记。具体登记办法由国务院税务主管部门制定。小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理登记，不作为小规模纳税人，依照本条例有关规定计算应纳税额。”

文件2：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（2008 年财政部 税务总局令第 50 号，2009 年 1 月 1 日施行）第二十八条：“小规模纳税人的标准为：（一）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应税销售额在 50 万元以下的；（二）除本条第一款第（一）项规定以外的纳税人，年应税销售额在 80 万元以下的。”（明确小规模标准，对应 3% 征收率）

文件3：《财政部 国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2011〕111 号，2012 年 1 月 1 日施行）附件 1《试点实施办法》第十六条：“增值税征收率为 3%，财政部和国家税务总局另有规定的除外。”（营改增试点行业小规模纳税人适用 3%）

第四阶段：全面营改增后3% 法定征收率 + 阶段性优惠（2016 年 1 月 1 日 - 2025 年 12 月 31 日）

1. 起止时间

生效：2016 年 1 月 1 日（全面营改增）

截止：2025 年 12 月 31 日（《增值税法》生效前）

2. 核心政策

全面营改增后，所有行业小规模纳税人（货物、服务、无形资产、不动产）统一适用3% 法定征收率（不动产相关特殊情形适用 5%，非小规模普遍征收率，不纳入本时间线）

阶段性优惠叠加（不改变法定征收率）：

① 2020 年 3 月 - 2022 年 12 月：3% 征收率减按 1%（财政部 税务总局公告 2020 年第 13 号、2022 年第 15 号）

② 2022 年 4 月 - 2022 年 12 月：3% 征收率应税收入免征增值税（财政部 税务总局公告 2022 年第 15 号）

2018 年统一小规模纳税人标准（年销售额 500 万元及以下），仍适用 3% 征收率（财税〔2018〕33 号）。

3. 依据文件及原文条款

文件1：《中华人民共和国增值税暂行条例》（2016 年国务院令第 666 号修订，2016 年 5 月 1 日施行）第十二条：“小规模纳税人增值税征收率为 3%，国务院另有规定的除外。”（全面营改后延续 3%）

文件2：《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36 号，2016 年 5 月 1 日施行）附件 1《试点实施办法》第十六条：“增值税征收率为 3%，财政部和国家税务总局另有规定的除外。”（明确营改增行业小规模征收率）

文件3：《财政部 税务总局关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》（财税〔2018〕33 号，2018 年 5 月 1 日施行）第一条：“增值税小规模纳税人标准为年应征增值税销售额 500 万元及以下。”（统一标准后仍适用 3%）

文件4：《财政部 税务总局关于支持个体工商户复工复业增值税政策的公告》（2020 年第 13 号）原文：“除湖北省外，其他省、自治区、直辖市的增值税小规模纳税人，适用 3% 征收率的应税销售收入，减按 1% 征收率征收增值税。”（阶段性优惠，非法定调整）

五、第五阶段：《增值税法》法定3% 征收率（2026 年 1 月 1 日起）

1. 起止时间

生效：2026 年 1 月 1 日（《增值税法》及实施条例生效）

持续：长期有效（法律未规定截止时间，调整需国务院决定并备案）

2. 核心政策

3% 征收率写入法律，成为简易计税方法的法定基准征收率

国务院保留调整权（需报全国人大常委会备案），特殊情形（如5%）由实施条例明确

延续“会计核算健全的小规模纳税人可转一般纳税人” 规则，征收率适用不变。

3. 依据文件及原文条款

文件1：《中华人民共和国增值税法》（2024 年全国人大常委会通过，2026 年 1 月 1 日施行）第十一条：“适用简易计税方法计算缴纳增值税的征收率为百分之三。”（征收率法定化）第九条第三款：“根据国民经济和社会发展的需要，国务院可以对小规模纳税人的标准作出调整，报全国人民代表大会常务委员会备案。”（间接授权征收率调整权）

文件2：《中华人民共和国增值税法实施条例》（2025 年公布，2026 年 1 月 1 日施行）第二十五条：“本法第十一条规定的征收率，其调整由国务院决定。”（明确调整主体及程序）第二十六条：“纳税人销售、出租其取得（不含自建）的不动产，房地产开发企业销售自行开发的房地产老项目，以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税交易，适用百分之五的征收率。”（明确特殊 5% 情形，不影响 3% 基准）

核心补充与授权框架：

确立授权调整机制（第二十五条）：条例明确规定：“本法第十一条规定的征收率，其调整由国务院决定。” 这构成了落实征收率政策灵活性的 “法律阀门” 。它将《增值税法》本身稳定不变的3%与未来可能必要的调整，通过“法律定基准、行政法规管调整”的机制完美衔接。

明确现行特殊征收率（第二十六条）：条例以列举方式，将实践中必须保留的特殊5%征收率项目予以明确：“纳税人销售、出租其取得（不含自建）的不动产，房地产开发企业销售自行开发的房地产老项目，以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税交易，适用百分之五的征收率。”

衔接历史与预留空间：上述规定，一方面将“营改增”过渡期形成的、且实践证明需长期存在的5%征收率项目（主要涉及不动产）法规化；另一方面通过“国务院财政、税务主管部门规定的其他应税交易”这一兜底条款，为未来因应行业发展可能出现的极少数新情形预留了空间，但权限被严格限定在主管部门层面。

二、深度解析与立法考量

“征收率为百分之三”的法律内涵

基准性与普遍性：法律确认3%是适用于所有“简易计税方法”的默认且首要的征收率。只要法律和条例没有特别规定，任何适用简易计税的交易（无论是小规模纳税人的全部交易，还是一般纳税人选择简易计税的特定项目），均适用3%。

法定性与稳定性：写入法律意味着，任何机构或个人都无权自行取消或普遍性地上调此基准征收率。这为广大小微市场主体提供了近乎“永久性”的税负上限保障，是优化营商环境的“压舱石”政策。

《实施条例》构建的“双层弹性结构”

　　立法者通过《增值税法》第十一条与《实施条例》第二十五、二十六条的协同设计，构建了一个极具智慧的弹性管理体系：

第一层弹性：法律内的“授权-执行”结构。

法律（第十一条）：规定“征收率为百分之三”。

条例（第二十五条）：规定“其调整由国务院决定”。

效果：法律锁定了“3%”这个数值，但将“能否改变”和“如何改变”的权力，明确、完整地授予了最高行政机关（国务院）。这既保证了法律的稳定性，又确保了国家在应对重大经济周期波动（如经济危机、大规模自然灾害）时，能够依法、迅速、有力地进行宏观调整（如再次实施阶段性减按1%征收），无需启动繁琐的法律修订程序。

第二层弹性：法规内的“一般-特殊”结构。

条例（第二十六条）：在确认3%为一般规则的同时，明确列举了适用5%征收率的特殊交易类型。

效果：正视了我国经济实践中因历史成本结构（如不动产取得时间与成本差异）导致的特殊税负平衡需求。将这些经长期实践验证、影响面特定的例外情形，在行政法规层面进行清晰列举和固化，避免了法律条文过于冗长，也防止了例外情形的滥用。

这里把特殊情形5%征收率的情况，也就是财政部和国家税务总局另有规定的除外。其历史演变脉络如下：

起因就是营改增试点，财税〔2011〕111 号附件 1 第十六条 “增值税征收率为 3%，财政部和国家税务总局另有规定的除外”。

营改增试点初期（2012.1.1-2015.12.31）：“另有规定” 预留空间，无具体特殊政策

这一阶段营改增仅覆盖局部行业，政策以“统一试点规则” 为核心，“另有规定” 未出台具体实施政策，仅为后续扩围预留制度接口。

2012 年 1 月 1 日，《财政部 国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2011〕111 号）正式施行，首次明确营改增试点行业小规模纳税人适用 3% 征收率，同时通过 “另有规定的除外” 条款，为后续行业扩围、特殊场景计税预留调整空间。此时试点仅涉及交通运输业和部分现代服务业，应税行为单一，未出现需要特殊征收率的复杂场景，因此无具体 “另有规定” 的配套政策。

2014 年 1 月 1 日，《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）发布，试点范围扩至铁路运输、邮政业，但仍延续 “3% 征收率 + 预留除外条款” 的模式，未新增特殊征收率规定。核心原因是这一阶段试点行业仍以服务类为主，无不动产、劳务派遣等需要特殊计税的场景，保持税制稳定性是首要目标。

二、全面营改增阶段（2016.5.1 起）：“另有规定” 落地，5% 特殊征收率正式确立

2016 年 5 月 1 日全面营改增启动，覆盖建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，不动产交易、劳务派遣等行业因原营业税税率为 5%，为实现 “税负只减不增”，“另有规定” 首次明确 5% 特殊征收率，形成 “3% 为主、5% 为辅” 的征收率体系。

1. 核心政策：财税〔2016〕36 号（全面营改增纲领性文件）

2016 年 5 月 1 日起施行的《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36 号），在附件 2《试点有关事项的规定》中明确 5% 征收率的适用场景：小规模纳税人销售取得（不含自建）的不动产（不含个人销售住房）、出租不动产（不含个人出租住房）；一般纳税人选择简易计税时，销售 2016 年 4 月 30 日前取得的不动产、出租 2016 年 4 月 30 日前取得的不动产；一般纳税人劳务派遣服务差额纳税（扣除员工工资福利后）、人力资源外包服务简易计税；个人销售不足 2 年住房（北上广深除外）按 5% 全额缴纳。

这一政策调整的核心背景是，不动产、劳务派遣等行业原营业税税率为 5%，若直接转为 3% 征收率可能导致部分企业税负骤降，但考虑到不动产交易金额大、产业链长，若按 3% 计税可能引发征管漏洞，且为平稳过渡原营业税税制，保留 5% 征收率能最大程度减少政策变动对行业的冲击，落实 “税负只减不增” 的改革原则。

2. 补充政策：财税〔2016〕47 号（细化劳务派遣等场景）

2016 年 5 月 1 日起施行的《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47 号），补充两类 5% 征收率情形：小规模纳税人提供劳务派遣服务选择差额纳税（扣除工资、福利、社保后），以及小规模纳税人提供人力资源外包服务选择简易计税。

调整背景是财税〔2016〕36 号未明确小规模纳税人劳务派遣、人力资源外包的具体计税方式，而这类行业人工成本占比高、进项抵扣少，若按 3% 全额计税可能加重税负，因此通过差额纳税 + 5% 征收率的组合，精准匹配行业经营特点，平衡税负。

3. 补充政策：财税〔2016〕68 号（明确房地产行业特殊规则）

2016 年 5 月 1 日起施行的《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关再保险、不动产租赁和非学历教育等政策的通知》（财税〔2016〕68 号），新增 “房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目按 5% 计税” 的规定。

背景是房地产开发行业具有项目周期长、资金占用大的特点，小规模纳税人自行开发房地产项目的成本构成中，土地成本、人工成本占比高，可抵扣进项少，按 5% 征收率计税能与原营业税税制有效衔接，避免因政策变动导致行业税负波动。

三、阶段性优惠调整（2020.3.1 起）：“另有规定” 的 3% 征收率减免政策

2020 年新冠疫情爆发后，为支持小微企业、个体工商户纾困，“另有规定” 新增 3% 征收率的阶段性优惠（减按 1% 或免征），后续政策多次延续，成为稳定市场主体的重要举措。

1. 2020 年疫情初期：3% 减按 1%（湖北免征）

2020 年 3 月 1 日至 2020 年 12 月 31 日，《财政部 税务总局关于支持个体工商户复工复业增值税政策的公告》（2020 年第 13 号）规定：湖北省小规模纳税人适用 3% 征收率的应税销售收入免征增值税；其他地区小规模纳税人适用 3% 征收率的应税销售收入，减按 1% 征收率征收。

调整背景是疫情导致小微企业、个体工商户停工停产，现金流压力剧增，通过阶段性降低征收率，直接减轻税负，支持其复工复业，稳定就业和市场供给。

2. 2021 年优惠延续：统一 3% 减按 1%

2021 年 1 月 1 日至 2021 年 12 月 31 日，《财政部 税务总局关于延续实施应对疫情部分税费优惠政策的公告》（2021 年第 7 号）延续 2020 年第 13 号政策，取消湖北与其他地区的差异，全国小规模纳税人适用 3% 征收率的应税销售收入均减按 1% 征收。

背景是疫情影响持续，小微企业经营仍面临困难，延续优惠政策能避免政策“断崖式” 调整，持续稳定市场主体预期。

3. 2022 年加大力度：3% 全额免征

2022 年 4 月 1 日至 2022 年 12 月 31 日，《财政部 税务总局关于对增值税小规模纳税人免征增值税的公告》（2022 年第 15 号）规定：小规模纳税人适用 3% 征收率的应税销售收入全额免征增值税，3% 预征率项目暂停预缴。

背景是 2022 年经济下行压力加大，小微企业、个体工商户经营压力进一步凸显，全额免征政策能最大程度释放减税红利，为市场主体 “雪中送炭”。

4. 2023 年平滑过渡：回归 3% 减按 1%

2023 年 1 月 1 日至 2023 年 12 月 31 日，《财政部 税务总局关于明确增值税小规模纳税人减免增值税等政策的公告》（2023 年第 1 号）规定：小规模纳税人适用 3% 征收率的应税销售收入，回归减按 1% 征收（含预缴项目）。

背景是 2022 年全额免征政策到期后，为避免税负突然回升对市场主体造成冲击，采取 “逐步过渡” 的方式，保持政策连续性，同时兼顾财政可持续性。

5. 2024-2027 年长期扶持：延续 3% 减按 1%

2024 年 1 月 1 日至 2027 年 12 月 31 日，《财政部 税务总局关于增值税小规模纳税人减免增值税政策的公告》（2023 年第 19 号）将 3% 减按 1% 政策长期化，明确这一优惠延续至 2027 年底。

背景是小微企业、个体工商户是就业主渠道和经济活力源泉，将阶段性优惠长期化，能稳定市场主体长期预期，持续支持其发展壮大。

三、与相关制度的协同关系

与第八条、第九条的协同：第十一条是第八条“简易计税方法”和第九条“小规模纳税人”概念的核心配套条款。三者共同完整定义了：谁（小规模纳税人/特定一般纳税人）、以何种方法（简易计税）、按什么比率（3%基准征收率）计算缴纳增值税。

与起征点及免税政策的协同：法律确定的3%征收率，与《实施条例》及后续规范性文件中可能规定的起征点（如月销售额未达一定标准免税）以及国务院决定的阶段性减免政策（如减按1%）共同作用。后两者是在“应纳税额=销售额×3%”公式计算出理论税额的基础上，进行的税额减免或豁免，并不改变3%作为计算基准的法律地位。

与发票开具的协同：小规模纳税人适用3%征收率（或减按1%征收）时，其开具（或申请代开）的增值税专用发票上，“税率”栏明确显示为“3%”或“1%”，这既是价外税原则的体现，也是受票方进行进项税额抵扣（按票面注明税额）的法定依据。

四、权威专家视角（摘自《中国税务报》“小规模纳税人权益的法定化保障”署名文章）

“将‘征收率百分之三’写入《增值税法》第十一条，是本次立法对小微企业最‘实在’的礼包。它不仅仅是一个数字的确认，更是国家对小微企业生存发展空间的一种法律承诺。过去，这个数字规定在部门规章和文件中，市场主体总担心‘会变’；现在，它被镌刻在法律中，意味着除非国家最高立法机关同意修改法律，或者国务院依法行使授权进行调整，否则它将持续有效。这种确定性，比任何临时性的减税政策都更有价值。《实施条例》的设计则展现了高超的立法技艺：它既通过列举明确了5%等特殊情形，防止了执行混乱；又通过授权条款，为国家保留了对冲经济风险的宏观工具箱。这是一套‘定心丸’与‘工具箱’兼备的成熟制度设计。”

——清华大学经济管理学院教授、增值税国际比较研究专家 吴斌

总结：从管理参数到法定基石

第十一条的演进史，是一部中国小微经济体税收待遇不断优化并最终获得法律保障的历史。它表明，2026年后的增值税制，不仅通过复杂的抵扣机制服务现代大企业，也通过一个简单、稳定、法定的征收率，为数以千万计的小规模纳税人构建了清晰、友好、可预期的税收环境。这充分彰显了我国税收立法在追求效率与中性之余，所蕴含的普惠、公平与关怀的价值取向。

预告一下，下一条解读更精彩，做不好，就是吓一跳！

第十二条纳税人发生两项以上应税交易涉及不同税率、征收率的，应当分别核算适用不同税率、征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。