学习笔记:企业借款给个人的个人所得税问题

学习笔记：企业借款给个人的个人所得税问题

导言：问题的提出

在企业经营活动中，个人投资者、企业员工以及其他个人向企业借款，是较为常见的财务现象。然而，许多企业和个人投资者容易忽视一个关键问题：这笔看似普通的借款，可能会触发个人所得税纳税义务，甚至引发补税、罚款和滞纳金等严重税务风险。本文依据《中华人民共和国个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》，2018年修订）、《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》，2018年12月修订，2019年1月1日施行），以及财政部、国家税务总局发布的相关规范性文件，对这一问题进行系统梳理。

一、法律框架概述

企业借款给个人的个人所得税问题，主要涉及以下法律规范：

1. 《个人所得税法》（2018年修订）：规定了个人取得各项所得的应税范围，以及利息、股息、红利所得等九类所得的计税规则。
2. 《实施条例》（2018年12月修订）：对《个人所得税法》的具体适用作出细化规定，包括各项个人所得的具体范围、每次收入的确定方法等。
3. 《财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》（财税〔2003〕158号）：针对个人投资者从投资企业借款长期不还的问题，确立了“视同分红”征收个人所得税的规则。该文件目前为全文有效。
4. 《财政部、国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题的批复》（财税〔2008〕83号）：对企业出资购买房屋及其他财产、或借款用于购买房屋及其他财产且年度终了后未归还的情形，作出了征收个人所得税的规定。
5. 《国家税务总局关于印发〈个人所得税管理办法〉的通知》（国税发〔2005〕120号）：进一步明确了个人投资者从投资企业借款超过一年且未用于生产经营的，应严格按照规定征税。
6. 《实施条例》第二十四条：扣缴义务人向个人支付应税款项时，应当依照个人所得税法规定预扣或者代扣税款。

二、不同借款主体的税法适用

借款人的身份不同，适用的税收规则也不同。以下分别按照三类主体进行阐述：

（一）个人投资者（股东）借款

这是实践中最为常见、也最容易引发税务风险的情形。

1. 核心规则：“视同分红”征税

财税〔2003〕158号第二条规定：纳税年度内个人投资者从其投资的企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。

2. 适用条件（三个要件缺一不可）

根据该条规定，适用“视同分红”征税须同时满足三个刚性条件：

• 主体要件：借款人是企业的自然人股东（包括控股股东、实际控制人），且企业类型为非个人独资企业、非合伙企业（即有限责任公司和股份有限公司）。个人独资企业和合伙企业的个人投资者借款不适用本条，而是并入生产经营所得征税。
• 时间要件：借款发生在纳税年度内，且在该纳税年度终了后（即次年1月1日起）仍未归还。根据《个人所得税法》第一条，纳税年度自公历1月1日起至12月31日止。因此，12月31日为关键时间节点。
• 用途要件：借款未用于企业生产经营。如果股东能提供充分证据证明借款用于企业生产经营（如采购、项目投资、业务垫资等），则不触发本条规定的纳税义务。

只有同时满足上述三个条件，借款才会被视同红利分配，按照20%的比例税率（利息、股息、红利所得适用税率20%）征收个人所得税。

3. 税率与计算

根据《个人所得税法》第三条第三项，利息、股息、红利所得适用比例税率，税率为20%。计算公式为：应纳税额 = 未归还借款金额 × 20%

4. 实务中的争议与风险点

（1）关于“纳税年度”的解释争议。财税〔2003〕158号将“纳税年度终了”作为判断标准，“年度终了”，即借款当年12月31日前未归还即可能触发纳税义务，而非借款满一年后才触发。但实践中部分地区参照国税发〔2005〕120号第三十五条第四项“加强个人投资者从其投资企业借款的管理，对期限超过一年又未用于企业生产经营的借款，严格按照有关规定征税”的规定，以借款期限超过一年为判断标准。这两种解释在部分地区存在差异。为确保税务合规，建议以12月31日为关键节点，在年度终了前完成清理。

（2）后续还款能否退税——地区差异提示。实践中，即便股东在纳税年度终了后归还了借款，税务机关仍可能认定已触发纳税义务，已缴税款通常不予退还。

也有例外之地，比如河北，根据《河北省地方税务局关于秦皇岛市局个人投资者借款征收个人所得税问题请示的批复》（冀地税函〔2013〕68号）一、个人投资者归还从其投资企业取得的一年以上借款，已经按照“利息、股息、红利”征收的个人所得税，应予以退还或在以后应纳个人所得税中抵扣。该文件目前全文有效。因此，在河北省行政区域内，股东归还一年以上借款后，已按“利息、股息、红利”征收的个人所得税可以退还或抵扣。

除河北外，广西税务（2018年第9号公告）、福建税务（2021年6月9日答复）等均明确不予退税，认为借款虽然归还，但纳税义务在纳税年度终了时已经发生，已征税款不予退还。

因此，实务中股东借款归还后能否退税，取决于企业主管税务机关所在地的地方性规定。企业应就具体情况咨询主管税务机关，明确当地政策口径，再作出相应处理。

（3）企业无利润不影响适用。财税〔2003〕158号的适用不以企业是否有实际可分配利润为前提，只要满足借款未还且非经营用途的条件，即可视同分红征税。该规则旨在防止股东通过“借款”形式规避分红纳税义务。

（二）其他人员（非投资者）借款

1. 一般其他人员借款

对于企业的普通员工或非投资者人员，从企业借款通常不适用财税〔2003〕158号的“视同分红”规则，因为该规则明确将借款人限定为“个人投资者”。但此类借款并非完全没有税务影响——如果企业向个人提供的是无偿借款，可能涉及增值税视同销售问题（详见后文第六部分）。

2. 用于购买房屋及其他财产的借款（特殊情形）

如果企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，且借款年度终了后未归还借款的，根据财税〔2008〕83号的规定，适用不同规则：企业其他人员取得的上述所得，按照“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。

该批复第一条规定：符合以下情形的房屋或其他财产，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，应依法计征个人所得税：（一）企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的；（二）企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的。

对于“企业其他人员”取得的上述所得，按照“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，适用3%—45%的超额累进税率。

（三）个人之间的借款

个人之间相互借款（非企业借款），一般不涉及个人所得税问题。但需注意：出借人从借款人处取得的利息收入，应按照“利息、股息、红利所得”项目缴纳个人所得税，税率为20%，由支付利息的一方（或纳税人自行）申报缴纳。

三、企业借款给个人的增值税问题（简要提示）

虽属个人所得税学习笔记，但增值税问题在实务中与个人所得税往往交织发生，有必要作简要说明。根据《中华人民共和国增值税法》第五条规定，视同应税交易的情形包括：单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；单位和个体工商户无偿转让货物；单位和个人无偿转让无形资产、不动产和金融商品。

在2026年1月1日以前，企业无偿借款给个人应视同销售缴纳增值税，但用于公益事业或者以社会公众为对象的不征收增值税。2026年1月1日以后，无偿提供服务不再视同销售，但需注意如果存在利率明显偏低等情形，税务机关有权依照《税收征收管理法》核定销售额。

四、企业借款给个人的个人所得税处理要点

（一）纳税义务人

纳税义务人是取得借款的个人投资者。但是，根据财税〔2003〕158号的规定，视同分红后的个人所得税应由企业代扣代缴。

（二）扣缴义务人与申报要求

企业作为扣缴义务人，负有代扣代缴义务：

1. 扣缴义务：根据《个人所得税法》第九条，个人所得税以所得人为纳税人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。《实施条例》第二十四条规定，扣缴义务人向个人支付应税款项时，应当依照个人所得税法规定预扣或者代扣税款，按时缴库，并专项记载备查。
2. 全员全额扣缴申报：根据《实施条例》第二十六条，扣缴义务人应当在代扣税款的次月十五日内，向主管税务机关报送其支付所得的所有个人的有关信息、支付所得数额、扣除事项和数额、扣缴税款的具体数额和总额以及其他相关涉税信息资料。
3. 未代扣代缴的法律后果：扣缴义务人未按规定代扣代缴税款的，不仅需要补缴税款，还可能面临罚款和滞纳金。实务案例显示，企业未履行代扣代缴义务的，可能被处以应扣未扣税款0.5倍至1.5倍的罚款。

（三）纳税申报与汇算清缴

1. 居民个人从中国境外取得的所得：根据《个人所得税法》第七条，居民个人从中国境外取得的所得，可以从其应纳税额中抵免已在境外缴纳的个人所得税税额，但抵免额不得超过该纳税人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。
2. 境外税款抵免：根据《实施条例》第二十一条，居民个人从中国境外取得的所得，依照该所得来源国家（地区）的法律已经实际缴纳的所得税税额，可以在规定限额内抵免。来源于一个国家（地区）的综合所得抵免限额、经营所得抵免限额以及其他所得抵免限额之和，为来源于该国家（地区）所得的抵免限额。超过限额的部分可以在以后五个纳税年度内补扣。

五、企业合规管理建议

为防范企业借款给个人引发的税务风险，提出以下建议：

第一，规范借款程序。企业应制定规范的借款管理制度，要求所有借款均签订正式书面借款协议，明确约定借款金额、用途、利率、还款期限等要素，并保留完整凭证。

第二，区分用途性质。个人投资者借款时，应在借款协议中明确借款用途。如借款确实用于企业生产经营，应保留相关证明材料（如采购合同、支付凭证等），以便在税务稽查时举证。

第三，把握时间节点。根据财税〔2003〕158号的规定，12月31日是纳税年度终了的关键时间节点。企业应在每年年底前对“其他应收款——股东”科目进行全面清理，对存在股东借款的，督促股东在12月31日前归还。实务中，即使股东在次年归还了借款，也可能被认定为已触发纳税义务，已缴税款不予退还。（提示：实务中很多企业，空走现金只为了规避跨期问题，是存在很大风险的）

第四，履行扣缴义务。发生视同分红情形时，企业应依法代扣代缴个人所得税，并在次月15日内向税务机关申报缴库。未履行代扣代缴义务的，企业将面临补税、罚款和滞纳金的法律后果。

第五，保留相关凭证。根据《实施条例》第三十条，纳税人、扣缴义务人应当按照规定保存与专项附加扣除相关的资料，税务机关可以对纳税人提供的专项附加扣除信息进行抽查。

六、风险提示与总结

综上所述，企业借款给个人的个人所得税问题，关键在于借款人的身份、借款用途和时间节点三个要素：

1. 个人投资者（股东）借款：须重点关注三个要件——主体要件（有限公司/股份公司股东，个人独资企业/合伙企业除外）、时间要件（纳税年度终了后未归还）、用途要件（未用于企业生产经营）。三个要件缺一不可，同时满足时借款视同分红，按20%税率征收个人所得税。
2. 企业其他人员借款：一般不适用视同分红规则；但如果借款用于购买房屋及其他财产且年度终了后未归还的，按照“工资、薪金所得”项目征收个人所得税。
3. 企业合规管理：企业应建立规范的借款管理制度，督促股东在年度终了前归还借款，严格履行代扣代缴义务，妥善保留相关凭证，以防范税务风险。

需要注意的是，各地税务机关在实务执行中对相关规定的解释可能略有差异，建议企业就具体问题咨询主管税务机关或专业税务顾问。

主要参考文献

1. 《中华人民共和国个人所得税法》（2018年修订）
2. 《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（2018年12月修订）
3. 《财政部 国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》（财税〔2003〕158号）
4. 《财政部 国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题的批复》（财税〔2008〕83号）
5. 《国家税务总局关于印发〈个人所得税管理办法〉的通知》（国税发〔2005〕120号）
6. 《中华人民共和国增值税法》

（本文仅供学习参考，具体税务问题请以主管税务机关意见为准）。